گردشکار: شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم و اصلاحی سال 7/2/1371 و 27/11/1380 درآمدهای مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیتهای تولیدی را که از اول سال 1381 به بعد از طرف وزارت صنایع و معادن و جهاد کشاورزی بر حسب مورد برای آنها پروانه بهره‎برداری صادر گردیده است از تاریخ شروع بهره‎برداری به میزان 80درصد به مدت 4 سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان 100درصد و به مدت 2 سال از پرداخت مالیات موضوع ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم معاف نموده است و در ماده مرقوم کلمات تولید و پروانه بهره‎برداری به طور مطلق و عام به کار رفته و سخنی از تولید اولیه و ثانویه و پروانه دائم یا موقت یا اصلاحی و تکمیلی به میان نیامده است. رأی 81/76 مورخ 25/5/1375 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز ملاک برخورداری از معافیت موضوع ماده 132 مرقوم را فقط صدور کارت شناسائی و پروانه بهره‎برداری از مراجع ذیصلاح می‎داند و هیچ گونه قید و شرط دیگری ندارد. بخشنامه‎های شماره 1854/4/5/73 مورخ 16/3/1380 و شماره 14009 مورخ 24/4/1380 وزارت امور اقتصادی و دارائی و سازمان امور مالیاتی نیز مقرر نموده است که ارزش کارت شناسائی همانند ارزش پروانه بهره‎برداری و در حکم پروانه بهره‎برداری بوده و باید معافیت ماده 132 فوق الاشعار درباره آن اعمال گردد. در بخشنامه‎های یاد شده نیز قید و شرطی نظیر تولید ثانویه و یا پروانه موقت و تکمیلی و اصلاحی پیش‎بینی نشده است، متأسفانه سازمان امور مالیاتی اقدام به صدور بخشنامه‎ای به شماره 5984/3502/201 مورخ 6/4/1384 نموده است که مخالف نص صریح قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی مرجع صادر کننده می‎باشد و بخشنامه مذکور مخالف نص صریح ماده 132 قانون یاد شده می‎باشد، زیرا در بخشنامه یاد شده مقرر گردیده است، «… صرف دریافت پروانه بهره‎برداری مکمل، موقت، اصلاحی ویـا حاشیه نویسی پروانـه بهره‎برداری اخذ شده قبلی و اضافه نمودن تجهیزاتی به خط تولید موجود

به منظور افزایش ظرفیت تولید محصول قبلی یا تولید محصول جدید و تلقی اینکه تغییرات به عنوان واحد جدید تولیدی و معدنی برای برخورداری از معافیت موضوع 132 قانون مزبور فاقد محمل قانونی خواهد بود…» و بدین ترتیب اگر یک واحد تولیدی در محوطه خارج از کارخانه و واحد تولیدی قبلی با رعایت ماده 132 و اخذ پروانه بهره‎برداری اقدام به تولید کرده باشد از معافیت مالیاتی ماده 132 برخوردار می‎باشد ولی چنانچه در محوطه واحد تولیدی قبلی اقدام به توسعه و یا احداث واحد جدیدی نماید ولو آنکه پروانه بهره‎برداری و کارت شناسائی از مراجع ذیربط نیز تحصیل کرده باشد. نمی‎تواند از معافیت مالیاتی برخوردار شود و بدین ترتیب بخشنامه یاد شده خلاف صراحت ماده 132 فوق الاشعار بوده و قابل ابطال است. از طرفی قانونگذار شرایط استفاده از معافیت مالیاتی ماده 132 یاد شده را صراحتاً بیان نموده است که قیود و شروطی که موجبات محرومیت از معافیت مالیاتی را فراهم می‎آورد نیاز به قانون و قانونگذاری دارد و به عبارت دیگر چنانچه مواردی که در بخشنامه یاد شده آمد است، مانع استفاده از معافیت مالیاتی بود در قانون پیش‎بینی می‎شد. بنابه مراتب مذکور تقاضای ابطال بخشنامه یاد شده را در قسمت مورد شکایت دارد. مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 112756/212 مورخ 2/11/1387 ضمن ارسال تصویر نامه شماره 15237/201 مورخ 14/10/1387 شورای عالی مالیاتی و نامه شماره 33916/211 مورخ 15/4/1387 دفتر فنی مالیاتی اعلام نموده است، 1- شاکی به شرح دادخواست تسلیمی در اثبات ادعای خود به رأی شماره 81/76 مورخ 20/5/1375 هیأت عمومی دیوان استناد نموده است در حالی که رأی موصوف دلالت بر ابطال بخشنامه‎های شماره 50158/3558/5/30 مورخ 23/9/1373 و 33962/8595/4/30 مورخ 1/8/1374 معاونت وقت درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی دارد و مبین این موضوع است که برخورداری واحدهای تولیدی از معافیت موضوع ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 7/2/1371 که علاوه بر شرایط مندرج در اصلاحیه قانون مذکور مقید به عدم شروع بهره‎برداری قبل از تصویب اصلاحیه قانونی مزبور (7/12/1371) شده بود. لذا مرتبط نمودن این امر با پروانه بهره‎برداری موقت و مکمل و اصلاحی بیش از اختلاط غلط موضوع، امر دیگری مستفاد نمی‎گردد. 2- نـامه شماره 1854-4-5-73 مـورخ 16/3/1380 مدیرکل دفتر امور اقتصادی وزارت

صنایع و معادن عنوان دفتر فنی مالیاتی و بخشنامه شماره 14009 مورخ 24/4/1380 وزیر وقت امور اقتصادی و دارائی مورد استناد شاکی، در خصوص استفاده از معافیت مالیاتی موضوع تبصره 4 ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 7/2/1371 برای واحدهایی است که از طرف وزارت صنایع و معادن برای آنها به جای پروانه بهره‎برداری کارت شناسایی با ارزش پروانه بهره‎برداری براساس مصوبه مورخ 30/6/1364 شورای عالی صنایع صادر شده است و ارتباطی با موضوع شکایت شاکی ندارد. تبصره 4 ماده 132 سابق مقرر داشته «20 درصد درآمد مشمول مالیات ابرازی حاصل از فعالیتهای تولیدی و معدنی، طراحی و مهندسی و طراحی مونتاژ که از طرف وزارتخانه‎های فوق بر آنها پروانه بهره‎برداری صادر شده یا می‎شود ازمالیات معاف می‎باشد». 3- نظریه‎های قبلی اعلام شده از سوی دفتر فنی مالیاتی به شماره 2421ـ5/30 مورخ 20/4/1380 و شورای عالی مالیاتی به شماره 11400/4/30 مورخ 30/11/1378 و همچنین سازمان امور مالیاتی کشور به شماره 7387/2255/211 مورخ 17/9/1382 در خصوص پروانه بهره‎برداری نیز، جملگی بر این پایه استوار بوده که پروانه بهره‎برداری موقت حائز شرایط صدور و اعتبار پروانه بهره‎برداری اصیل و دائمی برای واحد تولیدی نبوده و ملاک استفاده از معافیت مالیاتی موضوع ماده 132 قانون نمی‎باشد. 4- به استناد بند 2 ضوابط اجرایی موضوع تبصره 4 ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27/11/1380 که توسط وزارتخانه‎های امور اقتصادی و دارایی و صنایع و معادن تهیه و اعلام شده است مقرر داشته، «پروانه بهره‎برداری از نظر این ضوابط مجوزی است که با رعایت مقررات و دستورالعملهای مربوط توسط وزارتخانه‎های ذیربط و به عنوان پروانه بهره‎برداری صادر می‎گردد، سایر مجوزهای صادره تحت عنوان دیگر یا پروانه‎های بهره‎برداری موقت در حکم پروانه بهره‎برداری اصیل تلقی نمی‎گردند. 5- شرط برخورداری از معافیت موضوع ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم منوط به طی کلیه مراحل و تامین شرایط لازم طبق مقررات موضوعه از قبیل اخذ مجوزهای لازم از مراجع ذیربط برای ایجاد واحدهای تولیدی، سرمایه‎گذاری جدید در محل معین، … با رعایت مقررات تبصره 2 ماده 138 می‎باشد، بیشتر هم نظر قانونگذار برای استفاده از معافیت موضوع ماده 132 قانون مذکور برای واحدهای تولیدی جدید الاحداث می‎باشد که برای آنها پروانه بهره‎برداری جداگانه‎ای صادر می‎گردد و بدین لحاظ دریافت پروانه‎های

بهره‎برداری مکمل و موقت و اصلاحی و حاشیه نویسی پروانه بهره‎برداری شامل معافیت موضوع ماده 132 نمی‎باشد، بلکه با امعان نظر در صدر ماده 138 که مقنن مقرر داشته آن قسمت از سود ابرازی شرکتهای تعاونی و خصوصی که برای توسعه و بازسازی و نوسازی یا تکمیل واحدهای موجود در آن سال مصرف گردد، مشمول 50درصد معافیت موضوع ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود. لذا با مداقه در موارد مذکور معافیت موضوع ماده 132 صرفاً برای پروانه‎های بهره‎برداری برای واحدهای جدید را شامل می‎شود و بخشنامه معترض‎عنه هم در چارچوب قانون و مقررات موضوعه خصوصاً منطوق صریح ماده 132 صادر شده است، بدین لحاظ رد شکایت شاکی مستدعی است. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسا و مستشاران و دادرسان علی‎البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء بـه شرح آتی مبادرت بـه صدور رأی می‎نماید.
رأی هیأت عمومی
طبق ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم «درآمد مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیتهای تولیدی و معدنی در واحدهای تولیدی یا معدنی در بخشهای تعاونی و خصوصی که از اول سال 1381 به بعد از طرف وزارتخانه‎های ذیربط برای آنها پروانه بهره‎برداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد می‎شود از تاریخ شروع بهره‎برداری یا استخراج به میزان هشتاد درصد و به مدت چهار سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان صددرصد و به مدت ده سال از مالیات موضوع ماده 105 این قانون معاف هستند.» نظر به اینکه برخورداری از معافیت مالیاتی موضوع ماده فوق‎الذکر منوط به انجام تشریفات و تحقق و اجتماع کلیه شرایط مقرر در تبصره 2 ماده 138 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم است، بنابراین بخشنامه شماره 5984/3502/201 مورخ 6/4/1384 سازمان امور مالیاتی که در مقام تبیین حکم مقنن تنظیم و انشاء شده است، مغایرتی با قانون ندارد./
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
معاون قضائی دیوان عدالت اداری
رهبرپور